М.: Экономика, 1970.- 807 с.
Терещенко
Курс для высшего управленческого персонала
Часть четвертая. Руководство финансами
Глава I. Организация финансовой деятельности

Хотя некоторые общие принципы управления финансами применимы почти ко всем видам хозяйственной деятельности, не найдется даже двух фирм, имеющих абсолютно одинаковые проблемы или совершенно одинаковые финансовые потребности. Страховые компании, компании коммунального хозяйства, нефтеочистительные компании, производители металлоизделий - все они имеют различные финансовые нужды. Даже в одной отрасли промышленности организация финансов различна в каждой отдельной компании. А компания, имеющая многостороннюю деятельность, проводящая операция в двух или нескольких отраслях, не связанных между собой, может придерживаться совершенно различного мнения в организации финансовой службы для каждого своего подразделения. Объем финансовой деятельности возрастает вместе с ростом компании; ее организационные формы определяются потребностями компании, ее целями и даже отдельными личностями.
Поэтому на первый взгляд кажется невозможным определить какую-либо общую организационную структуру финансовой деятельности. В финансовой области существует поразительное разнообразие организационных форм, но тщательное изучение показывает наличие в значительной степени единого подхода к общим принципам организации финансов, и в особенности к организации центрального финансового отдела. На организацию финансов решающим образом влияет универсальный определяющий фактор — размер компании. Структура отдела зависит от многих факторов — от характера деятельности, финансовых принципов руководства, целей, стоящих перед компаниией, характера людей и т. д.
Разнообразие типов организации финансов. Схема "президент-контролер". В очень небольшой компании обычно владелец и один бухгалтер справляются со всеми финансовыми вопросами. Немного большая но размеру компания требует более сложной организации финансов. В этом случае организационная структура может принять любую из многочисленных форм. Очень часто новая структура представляет собой лишь усовершенствование или расширение ранее применявшейся.
Типичным случаем является тот, когда президент компании является и ее казначеем; он главный финансовый работник фирмы, и его дверь открыта почти для всех работников его фирмы, занимающихся операциями с наличными средствами или ответственных за ведение финансовой отчетности. По мере роста фирмы он становится уже не в состоянии один руководить ее финансовыми операциями. Он начинает создавать финансовый отдел такого типа, который нужен его фирме, освобождая себя тем самим от непосредственной ответственности за текущие финансовые дела. Обычно первым новым финансовым работником, который включается в штат фирмы, бывает контролер. Он может быть либо крупным акционером, либо специалистом в области финансов, приглашенным в компанию со стороны, или он может быть ее служащим, продвинувшимся по служебной лестнице в самой фирме. Если президент остается казначеем, то контролер обычно действует непосредственно под его руководством, как это показано на рис. 100.

Рис. 100. Организация финансов в небольшой компании
Если положение контролера в компании прочное, то при расширении ее деятельности организация финансов, по всей вероятности, будет продолжать ориентироваться на контролера. Предположим, что президент, будучи перегружен финансовыми функциями, откажется от должности казначея. Если контролер не возьмет на себя дополнительных обязанностей, то новый казначей обычно будет работать в тесном сотрудничестве с контролером, подчиняющимся непосредственно президенту. Довольно часто бывает, однако, что контролер становится одновременно и казначеем. Или что новый казначей получает полномочия, делающие его вышестоящим по отношению к контролеру. Практически за президентом обычно остается последнее слово во всех важных финансовых вопросах независимо от того, кто является его непосредственным финансовым подчиненным — контролер или казначей.
В большинстве маленьких компаний контролер вполне свободно может взять на себя функции казначея, или наоборот. Как видно на рис. 100, финансовые обязанности в небольшой компании довольно ограничены. Финансовая деятельность главным образом связана с общим учетом, операциями с наличными средствами и составлением текущих финансовых смет. Финансовый отдел может состоять только из главного бухгалтера и нескольких счетоводов, небольшого кредитного аппарата и секции заработной платы; все они подчиняются казначею или контролеру.
Сравнительная простота организации финансов объясняется частично тем фактом, что оборотный капитал типичного "небольшого дела" находится в руках его собственника — управляющих. Небольшое предприятие со 100—250 работающими с объемом продаж, не превышающем 1 млн. долл., и суммой всех активов, не превышающих 500 тыс. долл., обычно не продает свои ценные бумаги на открытом рынке. Вместо этого для удовлетворения своих потребностей в денежных средствах оно полагается на коммерческий или банковский кредит и накопленные доходы.
Схема "казначей-контролер". Что происходит, если выполнение обязанностей контролера и казначея слишком затруднительно для одного человека? Обычным результатом такого положения является введение организации финансов с разделением функций, когда контролер продолжает отвечать за общий учет, а казначей берет в свои руки контроль за кредитом и за большей частью операций с наличностью. Они оба обычно занимаются составлением текущих и перспективных финансовых планов, оба непосредственно отвечают перед президентом компании, и сами, как правило, являются ее вице-президентами. По существу, каждый из них контролирует другого, особенно в тех случаях, когда дело касается расходования или поступлений наличных денег.
Нужда в такой организации возникает, когда финансовая деятельность включает в себя и другие функции, кроме учета, кредита, инкассо и заработной платы. При организационной системе с двойным контролем и разделении на отделы контролера и казначея структура организации могла бы охватывать те виды деятельности, которые показаны на рис. 101.

Рис. 101. Схема “контролер-казначей”
На основании ранее данного определения "небольшой компании", нетрудно представить себе компанию, которой, вероятно, требуется финансовый отдел, организованный в соответствии с принципами, приведенными на рис. 101. Эта компания имела бы более 250 работающих, объем ее продаж в год составлял бы более 1 млн. долл. и активы превышали бы 500 тыс. долл. Она, по всей вероятности, была бы организована как корпорация, действующая в границах штата или даже географического района. Ее первоначальные владельцы делили бы многие управленческие функции с крупными акционерами и опытными специалистами.
Конечно, цифры, приводимые здесь и ранее при определении небольшой компании, довольно условные.
Некоторые компании со значительно меньшим числом работающих, чем 250, обладают активами на большую сумму, чем 500 тыс. долл., и объем их операций превышает 1 млн. долл. в год. Но все эти факторы, вместе взятые (число служащих, объем операций и общая сумма активов), без учета конкретного вида деятельности дают картину довольно типичной компании.
Центральный контроль за финансовой деятельностью. В тех случаях, когда один или два специалиста в состоянии выполнять финансовые функции, во многих компаниях находится место и для третьего управляющего, часто на уровне высшего руководства. Практика подчинения всей финансовой деятельности одному руководителю — сравнительно новое явление, и многие компании все еще разделяют финансовые функции между двумя или большим числом лиц. Но финансовая деятельность включает как казначейскую, так и контролерскую функции. Тенденция к централизация всех финансовых операций под руководством одного лица является естественным результатом возросшей специализации в хозяйственной деятельности. Это в какой-то степени вызвано также увеличением числа крупных предприятий, сопровождавшимся ростом популярности корпорационной формы предпринимательской деятельности и стремлением промышленности к разносторонности деловой активности. Эти факторы усложнили финансовую деятельность и увеличили ее объем.
Руководитель финансового отдела — это специалист; он отвечает за все финансовое планирование и все операции. Он почти всегда является вице-президентом, и его должность имеет множество наименований, включая вице-президента по финансам, контролера, казначея и т. д. В некоторых компаниях (включая самые крупные) главного финансового работника вовсе не считают лицом, занимающим административную должность, а дают ему титул управляющего финансами. Но независимо от титула он является главной финансовой фигурой компании; он подчиняется непосредственно президенту, финансовому или исполнительному комитету и иногда правлению.
Когда компания увеличивается настолько, что задача управления ев финансами становится непосильной для казначея и контролера, ее финансовая деятельность неизбежно должна быть в высшей степени специализированной. Кроме контролера и казначея, и другие работники могут быть подчинены непосредственно финансовому руководителю. Структура финансового отдела компании неизбежно усложняется. Специфические финансовые операции, выполняемые отделом, зависят не столько от размера компании, сколько от характера ее деятельности. На рис. 101 показан централизованный финансовый отдел и распределение выполняемых им функций, характерных для промышленных компаний среднего размера общего типа. Обратите внимание, что директор отдела, занимающегося финансовыми сметами, занимает такое же положение, как контролер и казначей, я подчинен непосредственно финансовому руководителю. На рис. 102 показана схема организации несколько более крупного финансового отдела. Здесь пять финансовых работников подчинены непосредственно главному финансовому руководителю. Внутреннее разделение функций имеет еще более сложную структуру, чем в предыдущем примере. Но хотя некоторые функции находятся под руководством различных лиц и число их возросло, общая идея организационного построения финансовой службы аналогична идее, показанной на рис. 102.

Рис. 102 Финансовый отдел с централизованным управлением
Причины разнообразия в организации финансов. Только что приведенные примеры организации финансов поясняют некоторые основные идеи; организации финансовой службы на высшем уровне. Конечно, они мало объясняют принципы группировки функций. Например, в схеме, показанной на рис. 101, кредитные вопросы находятся в ведении контролера, в следующих двух схемах они уже в ведении казначея, а в схеме организации финансов должностное положение управляющего по вопросам кредитования и инкассо такое же, как и положение контролера и казначея. В действительности кредитование чаще всего является функцией казначея, но довольно часто оно оказывается в ведении контролера. Управляющий кредитными операциями лишь иногда имеет равный статут с контролером или казначеем, подчиняясь непосредственно вице-президенту по вопросам финансов, как это показано на рис. 103.

Рис. 103. Очень крупный финансовый отдел с централизованным управлением
В схеме приведен ряд функций, выполняемых в рамках финансовой организации, которые обычно не считаются настоящими "финансовыми" функциями. Например, как показано на рис. 101 и 102, казначей ответствен за вопросы страхования, а на рис. 103 эту функцию выполняет главный ревизор. На рис. 102 советник по общим вопросам подчинен казначею. Такие административные связи довольно обычны. Рассмотрение типичных схем организационной структуры финансовой службы показывает наличие в ее рамках таких различных функций, как выполнение операций, связанных с уплатой налогов, контроль запасов, учет рабочего времени и зарплата, составление схем и таблиц и контроль за формами.
Возможно, что основной причиной такого внешне странного разнобоя является резкое расхождение мнений среди людей управленческого труда относительно разграничения финансовых и нефинансовых функций. Второй причиной является то, что большинство финансовых отделов "просто росло". Они не являются в большинстве случаев результатом какого-то общего разработанного плана. И нынешние схемы организации не дают возможности понять, как та или иная функция оказалась в ведении финансового отдела. Многие организационные структуры являются такими, какие они есть, в силу особых способностей определенных руководящих работников. Случается и обратное. Предположим, что какой-то человек очень важен для финансовой организации, практически незаменим, по мнению высшего руководства. Однако способности этого человека ограничены — возможно, ему трудно успешно руководить значительным количеством людей. Поэтому, вполне вероятно, организация будет создана в основном вокруг этого человека так, чтобы полностью использовать его таланты, нейтрализуя при этом, насколько возможно, его недостатки.
Возможно, в какой-то момент развития компании, схема которой приведена на рис. 102, казалось нужным или даже неотложным включить управляющего страховыми операциями или советника по общим вопросам в структуру финансовой организации. Возможно, это решение было принято по личным мотивам. Мы должны предположить, что такое распределение функций дает с тех пор хорошие результаты и нынешняя структура организации продолжает удовлетворять нужды компании.
Хотя не существует никакого "стандартного" разделения обязанностей внутри финансовой организации, можно считать, что в большинстве компаний функции распределяются следующим образом. Функции казначея: руководство и выполнение операций с наличными деньгами; отношения с банками; кредитные операции; оценка и контроль предложений и проектов капитальных вложений; руководство страховыми операциями; выплата дивидендов.
Функции контролера: составление финансовых смет; счетоводство и бухгалтерия; калькуляция себестоимости; подготовка финансовых документов и отчетов компании для представления акционерам; управление налоговыми операциями; ревизия; учет рабочего времени и начисление зарплаты; составление таблиц и контроль за формами отчетности.
Компания "Дженерал электрик" — один из крупных концернов, финансовая организация которого разделена в основном на функции казначея и контролера. Финансовая организация "Дженерал электрик" состоит из двух главных частей: отдела учета и отдела казначея, первый возглавляется Контролером, второй — казначеем.
Отдел учета, возглавляемый контролером, состоит из пяти служб и двух операционных подразделений.
Служба общего учета анализирует и дает рекомендации в области учета, разрабатывает стандартную методику и процедуру учета запасов, капитальных затрат и т. д., подготавливает общий по всей компании финансовый анализ для исполнительного органа и совета директоров компании.
Налоговая служба изучает и истолковывает федеральные, штатные и местные налоги; получает правительственные решения по налоговым вопросам, разрабатывает методы вычисления налогов.
Служба анализа коммерческой деятельности и систем информации дает рекомендации по методике и способам калькуляции себестоимости, по организации конторского труда и оборудованию канцелярий, особенно по обработке данных с помощью электронно-вычислительных машин; дает рекомендации по организации системы планирования коммерческой деятельности.
Служба финансовых кадров нанимает, обучает и расстанавливает финансовых работников.
Консультативная служба по исследованию операций и обобщению данных.
Отдел ведения учета подготавливает и распределяет все сводные финансовые отчеты; приготовляет и подает отчеты, требуемые в связи с федеральным, штатным и местным налогообложением; ведет записи, относящиеся к программам обеспечения работающих и соответствующим фондам компании.
Ревизионный отдел производит ревизии во всех подразделениях компании.
Казначейский отдел, находящийся в ведении казначея, состоит из трех служб и двух оперативных подразделений.
Финансовая служба по связям с банками и вопросам собственного капитала изучает и дает консультации о тенденциях в сфере финансов корпораций и операций с наличностью; ведет исследовательскую работу и дает консультации по вопросам политики в области наличных денег и банков, дает разрешение на открытие и использование банковских счетов; разрабатывает (вместе с отделом учета) прогнозы в отношении операций с наличностью.
Служба кредита и инкассо разрабатывает политику и процедуру по вопросам кредита, условиям платежа и практики инкассо; руководит инвестициями компании в организации сбыта и оптовой торговли.
Служба страхования поддерживает отношения со страховыми компаниями и страховщиками; консультирует по вопросам, касающимся различных видов страхования и его объема.
Операционный казначейский отдел производит операции, относящиеся к общим банковским счетам корпорации и планам сбережений работающих, ведет документацию конторы по передаче акций и ведению картотеки акционеров, включая документы по выплате дивидендов
Отдел операций по капиталовложениям заведует средствами компании, вложенными в ценные бумаги, и портфелем ценных бумаг, доверенных компании ее служащими.
Административный характер финансовой деятельности
Функционирование финансового отдела — это специфический вид административно деятельности. Этот отдел существует для того, чтобы консультировать и обслуживать другие отделы и подразделения компании по вопросам, относящимся к составлению отчетов и проведению и оценке финансовых операций. Когда требуется, он может консультировать президента компании или совет директоров по любым вопросам независимо от того, относятся они непосредственно к финансам или нет. Фактически, хотя финансовый отдел и рассматривается в некоторых компаниях в качестве строго административной службы, он нередко участвует в непосредственном руководстве операциями и в управлении. Например, в транспортных компаниях (особенно в авиакомпаниях) центральный финансовый отдел часто определяет маршруты и расписания. В других сферах хозяйственной деятельности контролер иди вице-президент по финансам может отвечать за установление цен и ведение общих переговоров о заключении контрактов. Его решения и действия в этих областях часто оказывают непосредственное влияние на планы производства и реализации продукции.
Чисто формально финансовый отдел, если подходить к нему просто как к подразделению, выполняющему административные функции, не принимает непосредственного участия в создании доходов компании; он ничего не производит и ничего не реализует. Однако путем составления прогнозов, ведения учета, анализа и отчетности, о финансовых операциях финансовый отдел тесно связан с получением прибыли. Фактически он делает возможным выполнение всех функций по производству и сбыту товаров.
Виды деятельности внутри самого финансового отдела
Для того чтобы хорошо понять организацию финансов, необходимо уяснить цель каждого вида финансовой деятельности и что делает каждый человек в этой организации. Так как эти обязанности различны в каждой компании, то любое описание должно быть в какой-то мере обобщенным. Следующее описание функций касается лиц, работающих под руководством вице-президента по финансам в центральном финансовом отделе довольно крупной промышленной компании. Управляющий финансами ответствен, конечно, за деятельность всех тех, кто работает в этой финансовой организации.
Контролер. Этот человек несет ответственность за финансовый контроль внутри компании. Он разрабатывает и применяет различные системы учета затрат для оценки издержек производства и доходов. Он собирает, регистрирует и представляет финансовые данные вице-президенту по финансам, главному управляющему и совету директоров. Он обычно несет главную ответственность за составление операционных финансовых смет. Он анализирует и дает объяснение развитию финансовой деятельности компании, включая развитие всех операционных частей, и вносит рекомендации о всех необходимых, по его мнению, изменениях для осуществления эффективного финансового контроля.
Если предприятие носит корпорационный характер, то права контролера могут быть определены в уставе и его назначение производится советом директоров. Должность контролера часто создается и укомплектовывается исполнительным или финансовым комитетом или президентом компании.
Казначей. Главной функцией казначея являются операции с наличностью и ценными бумагами компании. Он инкассирует, передает, инвестирует, занимает и выплачивает денежные средства. Подобно контролеру, он обычно подчинен вице-президенту по финансам (хотя он может подчиняться непосредственно президенту компании). Казначей осуществляет связь с банками, наблюдает за совершением кредитных операций и контролирует кассовые операции. В вопросах разработок текущих и долгосрочных прогнозов движения наличных средств он действует совместно с директором по составлению финансовых смет или контролером и обеспечивает фактическое движение наличности в соответствии с запланированным получением краткосрочных ссуд, ускорением притока наличности или уменьшением кассовых депозитов и ликвидацией краткосрочных капиталовложений. Казначей является обычно единственным финансовым работником, уполномоченным подписывать все чеки компании, а не только чеки на относительно небольшие суммы. Небольшие суммы подотчетных наличных денег или касса часто находятся либо под его непосредственным руководством, либо под контролем одного из его подчиненных. Во многих компаниях казначей также является секретарем и подписывает контракты, закладные, сертификаты акций и другие документы компании. Казначей всегда является одним из лиц, ответственных за компанию, обычно ее вице-президентом.
Главный бухгалтер. Лицо, занимающее этот пост, почти всегда подчинено контролеру. Его функции тесно связаны с функциями контролера, но на более низком организационном уровне и в несколько меньшем масштабе. Функции главного бухгалтера включают вопросы планирования, и он часто работает непосредственно с контролером в области развития и применения систем учета затрат и методов ревизии. Но его главная обязанность заключается в руководстве фактическим ведением бухгалтерии, разработке и осуществлении систем финансовой и статистической отчетности. Он руководит подготовкой статистических и финансовых сводок для использования их контролером, казначеем или главным финансовым управляющим. Он делает большую часть работы, связанной с подготовкой финансовых отчетов для акционеров и для федеральных и штатных учреждений. В некоторых компаниях главный бухгалтер является также и контролером.
Главный бухгалтер часто руководит системой обработки данных фирмы. Логически именно он является тем, кто наблюдает за деятельностью центра по обработке данных, если последний существует главным образом для обслуживания нужд учета (счета дебиторов, контроль запасов, заработная плата и т. д.). Многие компании оборудуют установки с целью обработки в области учета, но со временем они находят и новые возможности использования этих систем. В результате часто случается, что главный бухгалтер продолжает контролировать деятельность центра по обработке данных и руководить им длительное время уже после того, как последний начнет обслуживать, помимо финансовой деятельности, другие отделы и операции.
Директор по вопросам финансовых смет. Если только руководитель бухгалтерии или контролер не отвечают сами за финансовые сметы и относящиеся к ним вопросы, то в состав центрального финансового отдела большинства крупных компаний входит директор или управляющий по вопросам финансовых смет. Работая в большинстве случаев под руководством контролера, директор по вопросам финансовых смет рассматривает имеющиеся прогнозы сбыта, анализирует существующие экономические условия и дает оценки возможного наличия рабочей силы, а также сырья и материалов. На основе таких прогнозов и оценок он суммирует проекты финансовых смет как производственных, так и административных подразделений и представляет уточненные проекты высшему руководству для рассмотрения и утверждения. Он готовит и направляет копии окончательного варианта смет начальникам всех управлений и отделов. Он сотрудничает с казначеем компании в целях обеспечения предусмотренных в смете средств, когда они потребуются. Он следит за исполнением смет и, если этого потребуют изменившиеся условия, может предложить внести изменения либо в сметы, либо в производственные планы.
Ревизор. Ревизор может быть, а может и не быть должностным лицом компании. Он проверяет отчеты и счета компании с точки зрения правильности их ведения. Его отдел обычно укомплектовывается помощниками ревизора, ревизорами предприятий или отделов и канцелярским персоналом. Ревизор планирует и разрабатывает методы внутренних ревизий и руководит всеми ревизионными операциями. Он обычно подчинен непосредственно контролеру, хотя иногда может быть подчинен и главному бухгалтеру или непосредственно президенту компании, финансовому комитету или даже совету директоров. Если ревизор подчиняется контролеру, то контролер обычно утверждает его планы ревизий; контролер всегда рассматривает результаты ревизий. Ревизор может рекомендовать изменения в бухгалтерской практике в целях обеспечения лучшего внутреннего контроля или упрощения либо бухгалтерских, либо ревизионных функций. Он обычно выступает в качестве связующего звена с так называемыми "общественными" бухгалтерами-ревизорами, которые проводят независимые ревизии книг компании. В некоторых компаниях ревизионные функции и функции составления финансовых смет объединяются в руках управляющего по вопросам ревизии и смет, который обычно подчинен контролеру.
Управляющий или администратор по вопросам налогов. Хотя управляющий по вопросам налогов может быть подчинен казначею компании, он часто получает указания и от контролера, поскольку в процессе определения налоговых обязательств фирмы ему необходимо тесно сотрудничать с отделами общего учета и ревизионным. Управляющий по вопросам налогов может также выполнять большую часть работы по страховым делам компании. В некоторых крупных корпорациях отдел налогов подразделяется на секторы, специализирующиеся по федеральным налогам, акцизным сборам и штатным и местным налогам. Руководитель такого отдела обычно подчиняется, скорее, непосредственно президенту компании или финансовому комитету, чем контролеру. Ввиду того что сложность различных правил и постановлений, с которыми он сталкивается, требует специальной подготовки и знаний, управляющий по вопросам налогов часто является юристом или дипломированным "присяжным" ("общественным") бухгалтером.
Директор по вопросам планирования. Независимо от того, включено в штат лицо, занимающее должность "директор по планированию" или нет, каждая финансовая организация должна иметь человека, отвечающего за анализ налогов и перспективное планирование. Во многих компаниях директор по планированию является главным лицом в центральном финансовом подразделении. Он действует на высшем уровне руководства финансами, часто в качестве непосредственного помощника главного финансового управляющего. Он обычно выдвигается на пост директора по планированию с поста главного бухгалтера или директора по вопросам финансовых смет.
Директор по планированию чаще всего выступает в качестве финансового аналитика. Он анализирует данные учета, финансовых смет и ревизий, истолковывает эти данные и готовит заключение по анализу для высшего руководства. Он составляет долгосрочные и краткосрочные финансовые планы и определяет финансовые цели в области сбыта, доходов и капитальных расходов. Он дает оценку предложений о приобретении других предприятий, ликвидациях и слияниях. В связи с его функциями в области планирования и анализа он может делать небольшие прогнозы состояния рынка и оценки общего экономического положения.
Очевидно, некоторые функции директора по планированию родственны функциям высшего финансового управляющего, а в некоторых аспектах они сходны с функциями контролера или директора по вопросам финансовых смет. Если в компании нет директора по планированию как такового, то ответственным за финансовый анализ и перспективное планирование может быть любой из этих трех лиц, или они могут распределить эти функции между собой. В таких случаях финансовый управляющий обычно несет окончательную ответственность за вопросы финансового анализа и планирования.
Необходимость иметь должность директора но планированию часто возникает в тех компаниях, где вопросы перспективного планирования и финансового анализа являются одним из решающих аспектов всей деятельности. Главная задача директора по планированию состоит в том, чтобы освободить финансового управляющего от большинства обязанностей в области финансового анализа и координировать поток информации, идущей от отделов контролера, казначея и финансовых смет к высшему руководству.
Финансовый комитет. Финансовый комитет постепенно приобретает функции управленческого органа. Фактически любое важное решение в области финансов, которое требует обсуждения и изучения со стороны двух или нескольких должностных лиц компании, является результатом "комитетской" деятельности. Типичный финансовый комитет — это постоянный орган, обычно создаваемый советом директоров. Большинство финансовых комитетов не ограничиваются консультативной деятельностью или разработкой политики, а являются также функциональными органами. Некоторые финансовые комитеты функционируют ежедневно, но многие из них собираются лишь раз в месяц или в квартал. Эти заседания, проводящиеся через длительные промежутки времени, обычно имеют повестку дня, подготовленную заранее президентом компании или главным финансовым руководителем. Функции председателя финансового комитета выполняют председатель совета директоров, президент компании или финансовый управляющий. Сам комитет обычно состоит из одного или двух директоров, президента компании и всех старших служащих финансовой группы. В небольших компаниях в него могут включаться все ответственные должностные лица компании (управляющий по сбыту, управляющий по производству и т. д.)
Если финансовый комитет создан советом директоров, то он обычно имеет полномочия действовать от имени последнего в области финансовых вопросов в период между заседаниями совета директоров, так как большинство финансовых комитетов собираются через длительные промежутки времени. Разъясняя финансовую политику, комитет обычно определяет лишь общие рамки, в границах которых, по его мнению, должны действовать должностные лица компании. После обсуждения вопросы обычно ставятся на голосование, хотя так бывает не всегда.
Кроме определения финансовой политики компании, большинство финансовых комитетов оценивают операционные сметы, рассматривают результаты ревизий, оценивают предлагаемые планы капитальных расходов и помогают вырабатывать политику цен. В небольших компаниях финансовый комитет часто одобряет все крупные кредитные заявки, определяет оклады ответственным должностным лицам корпорации, оценивает работу управленческого персонала и рассматривает и утверждает ассигнования свыше определенной суммы. Некоторые крупные компании имеют отдельные комитеты для принятия решений по таким вопросам, как составление финансовых смет, оценка предложений о капиталовложениях и перспективное планирование. Однако в огромном большинстве компаний один финансовый комитет занимается всеми вопросами финансового характера.
Децентрализация финансовой деятельности
Наш анализ был до сих пор ограничен вопросами организации центрального финансового управления. Очевидно, финансовая деятельность в большинстве крупных компаний — тех, в которых имеются три-четыре предприятия и ряд сбытовых контор, — не может оставаться в течение неопределенного времени полностью централизованной. В любом пункте, где имеет место производственная или торговая деятельность, возникают важные финансовые вопросы. Отдел финансов должен собирать, анализировать и передавать эту информацию независимо от того, где находится ее источник.
Всегда хорошо, если работники производства и сбыта могут представлять необходимые данные наряду с выполнением других своих функций. Для многих операций именно работники, непосредственно связанные с производством, сбытом или финансовой работой, могут представить нужную финансовому управлению информацию. Передача данных электронно-вычислительными машинами по телетайпу и телефону часто дает возможность работникам с мест снабжать информацией центральный отдел без лишних усилий и отрыва непосредственно от производства и сбыта. Но сам объем сложной финансовой информации может сделать задачу обработки, анализа, записи и передачи ее непосильной для такого рода работников. В таких случаях финансовая деятельность должна быть децентрализована, и финансовые работники должны быть поставлены у источников, откуда исходит важная информация.
Простое назначение на каждый завод или сбытовую контору счетовода или бухгалтера для сбора и снабжения информацией центрального финансового отдела еще не является децентрализацией. До тех пор пока отдельные финансовые отделы компании не будут иметь права принимать на своем уровне все решения, касающиеся финансов, без помощи центрального отдела, управление финансами не может считаться действительно децентрализованным. Строго говоря, сравнительно небольшое число компаний имеет полностью децентрализованную организацию финансов. Во многих случаях нецелесообразно децентрализовать ответственность за всю финансовую деятельность. И до тех пор, пока филиал или самостоятельный отдел Не сможет осуществлять данный вид деятельности лучше или экономичнее, нет никаких оснований для центрального отдела отказываться от осуществления контроля над этим видом деятельности.
В огромном большинстве компаний, которые лишь частично децентрализованы, существует проблема дублирования операций. Функции и ответственность центрального финансового подразделения и самостоятельных отделов до некоторой степени дублируют друг друга. Для того чтобы избежать дорогостоящего дублирования, между центральным отделом и самостоятельными отделами должна быть тесная связь и координация в работе. Отделы на местах должны информировать центральный отдел о любой сделке, которая могла бы иметь место в нем.
При действительно децентрализованной организации финансов центральный финансовый отдел является в основном группой, определяющей политику. Он разрабатывает финансовую политику компании, следит за точным ее выполнением, оказывает техническую помощь отделам на местах, анализирует и сводит их отчеты. Ответственность за общий финансовый контроль несет, конечно, центральный отдел. Он устанавливает требования к отчетности и методы ревизии и разрабатывает системы учета для использования отделами на местах. Ответственность за страхование л управление недвижимостью и за правовые вопросы обычно остается за высшим финансовым руководством. Казначейские функции, которые затрагивают общую деятельность компании (такие, как финансирование, операции с наличностью, оценка капитальных расходов), обычно также сохраняются за центральным финансовым отделом. Управляющие 12 подразделений Дюпона (которые несут ответственность за выпуск всего — от взрывчатых веществ до ковровых дорожек) могут истратить по своей инициативе до 150 тыс. долл. без предварительного согласования этих расходов с центральным отделом. Это и есть лучший пример децентрализации — финансовые полномочия передаются туда, где принимаются решения. Это также позволяет главному финансовому отделу сосредоточить свои усилия на перспективном планировании и общем финансовом контроле.
Когда центр производства или сбыта достаточно расширяется, ему могут потребоваться должности, соответствующие должностям каждого ответственного финансового работника в аппарате центрального отдела. Другими словами, производственное подразделение могло бы иметь свой собственный финансовый отдел, возглавляемый финансовым управляющим, со штатными должностями контролера, главного бухгалтера, ревизора, директора по вопросам финансовых смет и т. д. Но вместо титула финансового управляющего главное финансовое должностное лицо подразделения чаще всего называется контролером или помощником контролера. Он может быть вице-президентом или помощником вице-президента, и в этом случае его будут иногда называть вице-президентом (или помощником вице-президента) по финансам.
Если только производственное подразделение не является самостоятельной корпорацией (а дочерним предприятием основной компаний), у него не бывает казначея. Но у него может быть помощник казначея, подчиненный казначею центрального финансового отдела.
Как бы его ни называли, главный финансовый работник подразделения подчиняется непосредственно главному местному начальнику (управляющему предприятием или отделом сбыта). Он помогает ему разрабатывать и осуществлять операционные планы. По своему служебному положению руководитель финансового отдела местного подразделения функционально или административно подчинен центральному финансовому отделу, и таким образом, является связующим звеном между высшим руководством и руководством подразделения в области финансов и учета. Хотя руководитель финансового отдела подчинен главному начальнику местного подразделения, его обычно рекомендует центральный финансовый отдел с согласия управляющего подразделением.
Так как маловероятно, чтобы размеры и характер каждого местного операционного подразделения были даже приблизительно одинаковы, организация финансовой деятельности в каждом из них редко бывает одной и той же. Например, компания может иметь, пять отдельных заводов, причем каждый из них выпускает особый вид продукции или осуществляет совершенно отличные от других производственные операции. Если исходить из объема выпущенной продукции, то самое крупное производственное подразделение может в год выпустить продукции на сумму до 100 млн. долл., в то время как самое маленькое производственное подразделение может выпустить продукции лишь на сумму 10 или 20 млн. долл. Крупнейшее подразделение, естественно, потребует создания у себя полной финансовой организации по образцу центрального финансового отдела компании. С другой стороны, менее крупному подразделению может потребоваться лишь помощник контролера со штатом или просто группа бухгалтерии. Каждое подразделение будет иметь различные по характеру финансовые структуры в зависимости от таких факторов, как объем операций, вид выполняемой работы и близость к центральному отделу.

Глава II. Определение издержек производства

Что дает учет затрат?

Финансовый учет дает факты и анализ общего положения. Он редко показывает рентабельность одного продукта по сравнению с рентабельностью другого или насколько один процесс или завод эффективнее другого. Для среднего акционера или специалиста по анализу капитальных вложений более важно общее положение компании, чем детали. Однако руководство должно придерживаться другого взгляда.
Для сохранения и улучшения общей прибыльности руководство должно знать размеры специфических расходов и прибылей в каждый данный момент по отдельным изделиям, по каждому заводу и по подразделениям. Учет издержек производства дает ату информацию, показывая стоимость производства одного автомобиля, дюжины рубашек или одного крупного аппарата. Он помогает определить затраты на один вид деятельности, например, на сверление отверстий определенного диаметра в данном материале или ковку металла определенного размера и качества.
Что можно ожидать от учета издержек производства? Финансовый учет определяет общие результаты уже совершенных операций в конце обычного отчетного периода. Финансовый учет оценивает деятельность и вскрывает текущее финансовое положение коммерческого предприятия и размеры прибылей и убытков за рассматриваемый период. Учет затрат больше связан с определением финансовых .результатов в пределах отчетных периодов с оценкой деятельности в ходе отчетного периода.
Учет затрат непрерывно отражает оценку приблизительного состояния затрат и прибылей, позволяя руководству вносить коррективы до того, как наступит время докладывать акционерам об общей сумме прибылей.
Учет издержек производства также помогает контролировать расходы, устанавливая критерии эффективности производства. Решив, что продукт может быть произведен при определенных издержках производства, руководители производства должны удерживать затраты в этих пределах. Проверка затрат за каждую неделю или месяц дает руководству картину эффективности операций. Она показывает руководству, на каком участке надо принять меры для того, чтобы привести затраты в соответствие.
Основное преимущество учета издержек производства, конечно, состоит в том, что он точно показывает, где были произведены затраты, и дает реальную основу для их сокращения. Традиционный метод сокращения затрат в общем виде только ухудшает работу структурных единиц, функционирующих эффективно, постоянно создает реальные причины для потерь — неэффективность и бесполезные расходы. Учет издержек производства достигает большего. Он позволяет руководству выявлять те подразделения, которые ответственны за причинение расходов.
Запись материалов, труда и накладных расходов по операциям позволяет при учете издержек производства замечать увеличение затрат и давать руководству возможность знать, где оно происходит. Для того чтобы дать руководству информацию о затратах, которая ему нужна, учет затрат дает периодически отчетные сводки, включающие анализ издержек производства по отдельным заказам, и сведения о тенденциях и издержках производства и неэффективных производственных операциях. Подобные полные отчеты о затратах позволяют руководству сравнивать фактические производственные затраты со сметами и нормами в качестве руководства для разработки стратегии продаж и установления цен и как вспомогательное средство при контроле затрат.
Зачем необходимо знать, сколько стоит выпуск определенного продукта? Для продажи своих товаров с прибылью фабриканты должны знать, во что обходится выпуск их продукции, сколько нужно материалов, рабочей силы и накладных расходов для включения в цену каждого продукта. Когда промышленная фирма уста наливает цены на свои продукты на основе неправильной системы учета издержек производства, ее цены для потребителя могут оказаться или слишком высокими или слишком низкими. При слишком низких ценах фабрикант получает недостаточные прибыли и, что еще важнее, другие компании в этой отрасли должны также устанавливать низкие цены или сокращать объем реализации. Если цена слишком высокая по сравнению с ценой других компаний, то часть объема реализации этих товаров переходит к конкурентам. Конечно, некоторые продукты нельзя производить рентабельно. Учет издержек производства определяет рентабельность производимых и продаваемых продуктов. Многие компании анализируют затраты своих наиболее легкореализуемых товаров и узнают, что они легко продаются только потому, что продаются в убыток. Многие компании прекращают производство таких продуктов, после того как узнают, что продажные цены на них ниже производственных затрат и, вероятно, останутся на этом уровне.
Учет издержек производства помогает выполнению следующих задач:
- сокращению затрат путем сравнения фактических затрат с затратами, предусмотренными в смете;
- увеличению производства путем сравнения с заранее определенными нормами результатов выпуска продукции на человека и на производственную единицу;
- определению операций, подходящих для автоматизации или механизации;
- сбалансированию производства по подразделениям, чтобы поддерживать равномерный поток материалов;
- разработке стратегии продаж и установления цен;
- обеспечению правильных, точных сведений о деятельности;
- созданию духа соревнования между организационными подразделениями;
- установлению стандартов качества;
- распределению накладных и дополнительных расходов;
- определению предлагаемых прибылей на различных уровнях производства.
Ограничения в учете издержек производства. Учет издержек производства является практической необходимостью во всех производственных фирмах, за исключением самых мелких. Однако он имеет свое ограничение. Одним из них является стоимость самого ведения учета затрат. Ни одна система не является хорошей, если она не окупает себя путем сокращения других затрат. Учет издержек производства связан с бухгалтерскими процедурами и ведением детальных записей намного более подробных и сложных, чем это требуется при обычном бухгалтерском учете.
В лучшем случае ведение эффективной системы учета затрат является трудным делом. Ошибки при отнесении затрат к соответствующему источнику ведут к аккумулирующимся просчетам в расчете издержек производства. Если сочтут, что при производстве продукта А накладные расходы составили 1 тыс. долл., в то время как их нужно было отнести на продукт В, то картина о прибылях А и В будет неправильной и общая ошибка будет равна 2 тыс. долл.
Учет издержек производства еще не контролирует затраты. Он только дает руководству информацию, с помощью которой можно контролировать затраты. Для того чтобы дать руководству эту информацию, лица, занимающиеся учетом издержек производства, должны быть хорошо знакомы с технологией, материалами и оборудованием, используемым на предприятии, а также с методами учета затрат, составления отчетов и ведения записей. Учет издержек производства обычно ведется отдельно от общего учета по той простой причине, что лица, знакомые с общим учетом, не часто бывают знакомы с производственной технологией и методами реализации продукции.
Конечно, одни затраты на производство и реализацию не всегда определяют продажную цену данного продукта. В конкурентной борьбе фабрикант может продавать некоторые товары ниже фактических издержек производства, рассматривая получаемые убытки как расходы на рекламу или как торговые издержки.
Эффективная система учета издержек производства представляет собой комплекс данных об основных затратах и меры контроля. Точный характер системы зависит от характера коммерческого предприятия, вида и объема сделок с потребителями и требований производственного процесса. Совершенно различные системы учета издержек производства необходимы для двух основных видов производственных операций — непрерывного и прерывного (работа по индивидуальным заказам) производства.
Учет затрат процесса при непрерывном производстве. При непрерывном производстве применяется запланированная последовательность производственных операций, в соответствии с которой идет постоянный поток материалов и узлов. Гармоничный производственный поток, регулярный выпуск продукции, в значительной степени стандартизированные продукты и компоненты и большой объем производства являются характерными особенностями непрерывного производства. Непрерывное производство включает применение конвейеров, как это имеет место при выпуске автомобилей, приборов и т. п.
Системы учета издержек производства в таких отраслях относят производственные затраты на определенные процессы, операции или деятельность, определяя затраты на единицу путем усреднения всех затрат по продукции обильного брака за типичный период времени. Подобные системы подходят в тех случаях, когда речь идет о процессе производства, повторяющемся непрерывно и стандартизированно, и нет необходимости выделять отдельные виды продукции. Процедуры учета при непрерывном процессе производства гораздо менее сложны, а поэтому менее дорогостоящи, чем методы учета издержек производства при операциях по заказу. В них нет большого количества деталей, применяющихся на заводах прерывного производства, где приходится прямые затраты труда и прямые затраты материалов относить на определенные изделия.
Владельцы заводов с непрерывным процессом производства обычно выпускают товары для складов, а не для выполнения определенных заказов потребителей. Материалы, рабочая сила и накладные расходы обычно собираются и учитываются по подразделениям. Для действительно точного учета издержек производства при непрерывном производстве производственные операции планируются таким образом, что отдельные подразделения (часто в отдельных зданиях) производят различные продукты. Подобный порядок создает отдельный центр затрат в каждом подразделении.
Учет издержек производства при непрерывном производстве отличается от учета издержек производства при прерывном производстве следующим. Нет необходимости в приобретении новых материалов, поскольку в производстве постоянно используются одни и те же виды материалов. Вместо этого подразделения или рабочие участки просто подготавливают отчеты об использовании материалов, не обязательно отделяя основные материалы от вспомогательных.
Учет издержек производства при непрерывном производстве не делает различий между основной и вспомогательной рабочей силой (хотя он иногда берет основную рабочую силу как основу для определения накладных расходов). Нет необходимости в бланках учета рабочего времени. Подразделения или производственные участки подготавливают ведомости заработной платы и дают сведения о расходах на зарплату за указанные периоды. Большая часть заработной платы определяется на почасовой основе, хотя может включать расходы и по сдельной работе, премиям и поощрениям.
Учет издержек производства при прерывном процессе суммирует стоимость материалов, рабочей силы и накладные расходы по отдельным видам работ или партиям. Когда работа или серия завершены, издержки по выпуску единицы продукции определяются путем деления всех затрат по выпуску определенных изделий на количество производственных единиц. Затраты могут отличаться значительно по каждой операции, даже для одного и того же продукта.
При учете же издержек производства при непрерывном производстве упор делается на производство за определенный период — день, неделю или месяц. Эти периоды являются аналогами отдельных видов работ или серий при учете затрат при производстве по заказам. Непрерывный характер производственного процесса обычно составляет запасы незавершенного производства на начало и конец периода, создавая необходимость расчета затрат на единицу незавершенного производства. Вследствие непрерывности производства затраты на единицу продукции представляют собой фактически ежедневные, еженедельные или ежемесячные средние затраты. Следовательно, учет издержек производства при непрерывном производстве делает упор на количество единиц изделий и общие затраты, произведенные в течение некоторого периода -времени, не выделяя затраты по отдельным работам или сериям, как это имеет место при учете затрат в производстве по заказам.
Учет издержек производства при непрерывном производстве рассчитывает уровень накладных расходов для одного продукта путем деления общих накладных расходов на количество единиц изделий, произведенных за отчетный период. Производство показывается в единицах, часах или долларах в зависимости от заранее установленной базы. На практике может оказаться, что накладные расходы в среднем составляют 125% прямых затрат на оплату труда. Для определения приблизительных накладных расходов на единицу продукции при учете издержек производства просто определяют эти 125% прямых затрат на оплату труда за данный период и распределяют эти затраты по произведенным единицам продукции.
Для иллюстрации такого метода распределения накладных расходов предположим, что компания производит только два вида изделий и желает распределить накладные расходы предприятия на основе прямых затрат рабочего времени в часах. Накладные расходы предприятия обычно находятся в прямой связи с прямыми затратами рабочей силы в часах. Предположим, что накладные расходы за месяц составляют 20 тыс. долл. и что для производства изделия А требуется прямых затрат труда 400 тыс., а для изделия В — 600 час. При учете издержек производства тогда определяют общие накладные расходы по каждому изделию следующим образом:
Изделие А (400/1000) X 20000 долл. =8000 долл.
Изделие В (600/1000) X 20 000 долл. = 12 000 долл.
Зная количество единиц каждого изделия, выпущенных за месяц, при учете издержек производства легко определяют накладные расходы за единицу готовых изделий. Если количество единиц изделия В составляет 6 тыс. шт., общие накладные расходы на единицу равны 2 долл.

Учет затрат при прерывном производстве

Система учета издержек производства, которая только что рассматривалась, покрывает большинство потребностей фирм, производящих только небольшое количество изделий для удовлетворения довольно постоянного спроса и постепенно применяющих одни и те же производственные процессы. Однако при прерывном производстве, когда выпускается много различных изделий по специальным заказам, система учета издержек производства должна более прямо определять издержки по производству продукта путем отнесения затрат на каждую единицу изделия. Учет затрат при прерывном производстве состоит в распределении отдельных производственных затрат на единицы изделий. Калькулятор обычно сталкивается с несколькими основными элементами затрат. Распределение элементов затрат и выделение различных видов затрат представляет собой одну из основных задач калькулятора при учете затрат при производстве по заказам. Он относит стоимость материалов, рабочей силы и накладные расходы по производству на отдельные операции или группы.
Основные материалы. Основные материалы включают все товары или компоненты, ясно ассоциируемые с данными готовыми продуктами и поставляемые потребителям как составная часть готовых изделий. Обычно основные материалы являются материалами, которые становятся неотделимой частью готового промышленного изделия. Отходы материалов, используемых в готовых изделиях, правильно относятся к основным материалам, хотя фактически и не становятся частью готовой продукции. Некоторые виды основных материалов стоят настолько мало, что бесполезно пытаться определять и оценивать их в качестве основных материалов. Например, денежная стоимость слоя краски может быть слишком незначительной, чтобы относить ее к основным материалам. Вместо этого при учете издержек производства она может быть отнесена к вспомогательным материалам или накладным расходам.
Вспомогательные материалы. Вспомогательными материалами являются материалы, используемые в производственных операциях, которые важны для производства, но не становятся частью готовой продукции. Материалы для ремонта, абразивы и смазочные вещества являются примером вспомогательных материалов.
Прямые затраты труда. Подобно прямым затратам материалов, прямые затраты труда представляют собой ту часть затрат на стоимость труда в производстве или на предприятии, которую можно непосредственно связать с определенными изделиями или с определенными подразделениями и производственными операциями.
Косвенные затраты труда. Косвенные затраты труда включают ту часть общих производственных затрат, которые нельзя отнести к определенным продуктам, подразделениям или процессам. Затраты на оплату труда ремонтных рабочих, например, являются косвенными затратами труда.
Накладные расходы. Все производственные затраты, кроме прямых затрат на материалы и рабочую силу, обычно считаются производственными накладными расходами. Оплата труда вспомогательных рабочих и стоимость вспомогательных материалов являются накладными расходами. Другие виды накладных расходов включают расходы на освещение, отопление, энергию, страхование, аренду, амортизацию и налоги. Фактически все расходы, не связанные с определенным продуктом или производственной операцией, включаются в накладные расходы, которые распределяются по всем продуктам или подразделениям в определенной пропорции.
Учет затрат на материалы
Учет издержек производства при производстве по заказам контролирует расход материалов путем периодической отчетности и учета как основных, так и вспомогательных материалов. Эти отчеты показывают количество и стоимость материалов, которые получены, хранятся и в дальнейшем выдаются. Учет затрат на материалы должен включать системы для выполнения следующих задач:
- учет полученных материалов;
- учет использованных материалов;
- определение стоимости используемых материалов.
Учет полученных материалов. При производстве по заказам потребность в материалах определяется только до получения заказов от потребителей. Затем производственный отдел подготавливает список материалов и компонентов, необходимых для выполнения этой работы. Этот список включает график производства, показывающий, где и когда каждый компонент или материал будет необходим для выпуска данного продукта к установленному сроку.
После определения количества и сроков закупок материалов производственный отдел размещает через отдел закупок заказы с учетом предложений, цен и качества материалов. Отдел закупок следит за тем, чтобы материалы соответствовали определенному качеству и чтобы компания получила их по наиболее благоприятным ценам.
Отдел закупок посылает заказы на закупку в отделение, занимающееся расчетом издержек производства, как основу для предварительных оценок стоимости выполнения данной работы или заказов на работы или расходов по данному производственному подразделению.
На большинстве предприятий определенная группа служащих распаковывает все поступающие материалы, проверяя, отвечают ли товары спецификациям по качеству и количеству. Получатель подготавливает сведения для отделения по учету издержек производства, которое сравнивает полученные сведения с накладной поставщика и заказом на покупку, чтобы убедиться, что количество, цены и спецификация материалов совпадают по всем трем документам. Проверяются суммы, содержащиеся в накладной поставщиков, изучаются расхождения и сразу же вносятся коррективы, если это необходимо.
После того как отделение по учету издержек производства удовлетворено поставленными товарами, оно ставит штамп апробации на накладной продавца, разрешая запись товаров в инвентарный учет. Когда это сделано, отдел закупок может подготавливать платежное поручение, отмечая дату апробированной инвентарной накладной в карточке запасов.
Отделение по учету издержек производства держит карточки учета запасов в вертикальных картотеках, в скоросшивателях с кольцами и выступающими уголками-указателями или же в индексных картотеках. На каждый материал или запасную часть, находящуюся в запасах, заводится отдельная карточка. После проверки накладных поставщиков номер накладной, количество полученных единиц материала, стоимость единицы и общая стоимость в разделе "Поступления" записываются в соответствующую карточку запасов; количество материалов, имеющихся в наличии, — в разделе карточки "Остаток".
Если это возможно, то следует учитывать стоимость материалов и запасных частей по цене, которая считается при расчетах наличными, плюс транспортные расходы, по крайней мере, если поставки включают эти показатели. Если поставки обычно включают смешанные показатели, то разумнее отнести общую сумму затрат и транспортных расходов на накладные расходы производства, чем решать задачу распределения транспортных расходов и расчета скидок на каждую единицу материала.
Если транспортные расходы по поступающим материалам составляют значительную часть общих затрат на создание товарных запасов, отделение по учету издержек производства может присчитать их к стоимости производственных заказов или отнести к затратам производственных подразделений, не внося затраты в карточки учета запасов.
Учет использованных материалов. Для эффективного учета издержек производства фирма должна вести постоянный инвентарный учет всех имеющихся материалов и запасных частей. Система работы по требованиям позволяет сделать это. При системе работы по заказам формы требований на материалы должны указывать работу, для которой будет использован данный материал. При непрерывном процессе производства эта форма может быть слегка изменена, чтобы показать, для какого процесса взяты материалы.
Руководители производства подготавливают требования на материалы, которые представляются в соответствующий склад для получения материалов. Для кладовщика эти требования являются основанием для внесения записи о выдаче материала в соответствующую карточку учета запасов. Если полученные материалы используются не для определенных операций, а для всего производства, они являются "вспомогательными материалами" и их стоимость не вносится в ведомости учета затрат. Если кладовщик имеет дело с большим количеством "основных" и "вспомогательных" материалов, то удобно применять требования на "основные материалы" и "вспомогательные материалы" различного цвета или формы. Конторские служащие на складе производят многочисленные записи в карточках учета для выведения остатка и итогов. В конце каждого месяца отделение по учету издержек производства суммирует отдельно требования на основные а вспомогательные материалы. Затем счет незавершенного производства дебетуется суммой основных материалов, а счет накладных расходов дебетуются суммой вспомогательных материалов. После этого счет материалов кредитуется общей суммой всех требований.
Учет инвентарных запасов материалов является обязанностью кладовщика или конторского служащего на складе, который ведет постоянный инвентарный учет, отмечая поступление, выдачу и остатки каждого материала.
Наиболее современные системы учета затрат применяют буквы, цифры или их комбинации для обозначения инвентарных счетов по учету. В системе учета издержек производства обычно имеется большое количество счетов материалов. Фирма может иметь более сотни различных товаров на своем складе. Она может применять шифры для обозначения определенных групп материалов и даже для отдельных материалов.
Применяя для обозначения нахождение числа в системе шифра, можно ускорить нахождение материала для выдачи и размещения материала по отделениям склада при получении. Учет издержек производства требует постоянной записи и отнесения затрат на различные счета. Использование шифра вместо названий счетов дает большую экономию времени, а экономия времени сокращает затраты на учет издержек производства.
Требование на материалы является основным учетным документом для выдачи материалов из запасов и направления их на производство. Оно разрешает кладовщикам и канцелярским служащим на складе выдавать определенное количество данного материала или компонента для производства. Мастер на производстве или руководитель подразделения обычно дает разрешение на требование. Для осуществления более жесткого контроля может требоваться апробация отделения по учету издержек производства, Оно обычно получает копию требования как основу для отнесения затрат на определенный производственный заказ или на подразделение, использующее данный материал.
Требование на материалы обычно включает стоимость материала, запрашиваемого для использования в производстве. Это позволяет при учете себестоимости подсчитать стоимость материалов и внести эти цифры в учет затрат по соответствующему производственному заказу. Лицо, выдающее материал для производства, изменяет запись в карточке инвентарных запасов, для того чтобы показать новый остаток после выдачи товаров.
Определение стоимости использованных материалов. После того как кладовщик примет и заполнит требование на материал, он должен определить стоимость единицы выдаваемых материалов, для того чтобы оценить их и отнести стоимость на рабочий участок или на данный заказ.
Когда отдел снабжения покупает определенное количество данного материала для одновременного использования, он может легко определить я учесть его стоимость в производстве. Однако чаще производственный отдел в течение длительного времени использует на многих различных участках работы запасы закупленных ранее товаров, делая неясным, таким образом, отдельную стоимость каждого из них в производстве. Поэтому при учете издержек производства необходимо установить соответствующий метод определения цен и стоимости затребованных материалов. Большинство фабрикантов применяют метод оценки по стоимости товара, первого по времени поступления, или метод оценки по средней цене. _
Если при учете затрат применяется метод оценки по стоимости товара, первого по времени поступления, кладовщики включают в каждое материальное требование стоимость той единицы материала, которая находится на складе самый продолжительный период времени, что определяется из карточек инвентарной картотеки. Этот метод требует, чтобы учет затрат показывал каждую цену в карточках инвентарного учета. Для компании, которая покупает товары, цены на которые часто меняются, этот метод может оказаться довольно громоздким и дорогим.

Для оценки материалов, выданных в производство, при учете издержек производства могут также применяться либо текущие средние цены, либо средние цены на конец месяца. Метод оценки по средним ценам на конец месяца, естественно, легче для пользования, поскольку он требует подсчета стоимости единицы материала только раз в месяц. Однако он дает возможность в течение месяца рассчитать издержки производства данных операций к данному дню.
При методе оценки по текущим средним ценам стоимость единицы определяется после каждой новой закупки путем деления общей стоимости имеющихся запасов материалов на общее число их единиц. Затем последовательные выдачи материалов по полученной стоимости единицы оцениваются до тех пор, пока на склад не поступит новая партия материалов.
Применение метода средних цен на конец месяца позволяет накапливать в течение месяца требования на материалы. Затем в конце месяца общая стоимость запасов на начало месяца плюс стоимость материалов, купленных в течение месяца, делится на общее число имевшихся единиц материала в течение месяца. В этом случае при учете издержек производства получающаяся стоимость единицы относится ко всем требованиям, выданным в течение только что окончившегося месяца.
Учет стоимости труда. Расходы на оплату труда часто составляют самую большую долю коммерческих расходов. При учете расходов на оплату труда отделение по учету издержек производства выполняет свои цели путем отнесения затрат по оплате труда на отдельные работы и группируя расходы на оплату труда по ведомостям заработной платы.
Отнесение затрат по оплате труда на отдельные работы. На большинстве производственных предприятий кто-либо учитывает количество часов и.минут, которые рабочий тратит на выполнение каждого производственного заказа. Обычно рабочий записывает время начала и конца работы по определенному производственному заказу.
Рабочий может прокалывать карточку или табельщик или мастер цеха может вести отдельный учет времени. В конце каждого дня или раз в неделю все карточки рабочих сортируются по номерам производственных заказов (или, возможно, по подразделениям). Затем подсчитывается стоимость оплаты всех прямых затрат труда по каждому производственному заказу, и это относится на соответствующие счета.
В отраслях с непрерывным процессом производства одинаковые операции выполняются непрерывно каждым подразделением. Карточки учета времени являются основой для оценки всей выполненной работы в данном отделе и определенном подразделении. Однако при производстве, связанном с выполнением отдельных заказов, отделение по учету себестоимости ведет записи по выполнению отдельных работ, а не по подразделениям. При этом различаются затраты труда (прямые и косвенные). На основании учета времени определяется количество часов прямого труда, затраченного на производство любого продукта или выполнение заказа. При учете издержек производства расходы на оплату прямого труда относят к затратам на определенные работы, а оплату косвенного труда относят к накладным расходам. Оплата прямых затрат труда представляет собой выплаты тем, кто в процессе труда использует инструменты или работает на машинах. Оплата косвенных затрат труда является выплатой зарплаты непосредственно мастерам и начальникам, а также остальным служащим, услуги которых связаны с производством.
Выделение затрат труда в ведомостях заработной платы. При учете издержек производства подготавливаются ведомости заработной платы на основе учета проработанного времени. Специальная задача при подготовке ведомости заработной платы для производства с прерывающимся циклом состоит в разделении затрат труда прямого и косвенного и в составлении отдельных ведомостей заработной платы для этих двух категорий. Различается также основная заработная плата и сверхурочная оплата. В некоторых случаях сверхурочная оплата прямых затрат труда относится к накладным расходам. Каждая ведомость заработной платы дает полную разбивку заработка каждого рабочего по отработанным часам или количеству выработанных изделий, по почасовой системе оплаты или сдельной, показывает общую сумму заработка, вычеты по каждой статье и чистую сумму выплаченной заработной платы. Большинство компаний подготавливают ведомости заработной платы еженедельно. Оканчивая рабочую неделю в четверг, рабочий может получить свою заработную плату в конце работы в пятницу.

Учет накладных расходов

Накладные расходы включают в себя многие производственные, административные и торговые затраты, которые нельзя связать с определенными процессами или изделиями. Они включают такие статьи, как оплата косвенных затрат труда, расходы по снабжению, амортизация, страхование, налоги, топливо, издержки по реализации и конторские расходы. Накладные расходы распадаются на две категории: расходы, относящиеся к производственной деятельности, и расходы, относящиеся к реализации и административной деятельности.
Накладные расходы предприятия обычно учитываются в специальной книге. Большинство фабрикантов имеет главный журнал накладных расходов предприятия, в котором ведется 10-20 группировок счетов. В этот журнал переносятся накладные расходы из регистрационного журнала накладных, главной книги и остальных книг, содержащих первичные учетные данные, все из которых имеют графы учета накладных расходов. Отделение по учету издержек производства и заносит в специальный журнал подытоженные суммы накладных расходов этих вспомогательных журналов на конец каждой недели или месяца.
Производственные накладные расходы представляют собой реальные затраты. Они должны стать частью издержек производства изготовленных изделий. Однако производственные накладные расходы невозможно относить непосредственно к отдельным процессам или продукции. Система учета издержек производства должна выработать какой-то метод расчета накладных расходов и их последующего распределения по изделиям или производственным подразделениям.
Для указания действительных производственных накладных расходов и представления полной информации о затратах руководству производства можно использовать заранее определенные нормы накладных расходов. Например, можно определять накладные расходы на основе количества часов прямой затраты труда, оплаты этих прямых затрат труда или на основе часов работы машин. Основа измерения накладных расходов зависит от обстоятельств. Предположим, например, что все прямые затраты труда в цехе "4" связаны с работой на машинах. Количество часов работы машин в этом случае было бы, вероятно, наиболее удовлетворительным средством измерения накладных расходов и отнесения накладных расходов на цех "А". Если различие между самой низкой и самой высокой заработной платой в данном отделе небольшое, то оплата прямых затрат труда может служить хорошей основой для распределения накладных расходов. Этот способ распределения накладных расходов имеет преимущество в том отношении, что данные о затратах на оплату труда всегда можно получить из учета заработной платы, в то время как данных о часах, отработанных машиной, может и не быть. Применяя затраты прямого труда в часах или количество часов, отработанных машиной, определяют нормы накладных расходов в долларах и центах на час. Если основой является прямая затрата труда, то норма накладных расходов выражается в процентах.
Отнесение накладных расходов на отдельные продукты или структурные подразделения для большинства производственных операций создает настоящую проблему. Скажем, отделение по учету издержек производства имеет общую сумму накладных расходов, по операциям за месяц. Часть этой суммы может быть израсходована на содержание. предприятия и оборудования, часть — на содержание канцелярского и административного персонала, а часть израсходована в связи с производством отдельных продуктов. Какая часть общей суммы должна быть отнесена на каждый данный продукт, выпущенный в течение рассматриваемого периода?
Теоретически при учете издержек производства накладные расходы должны относиться на отдельные изделия, исходя из доли каждого изделия в произведенных затратах. Однако практически это и невозможно, и неэкономично. Как при непрерывном, так и при прерывном производстве применяются приблизительно одни и те же методы отнесения накладных расходов на изделия. Расчет издержек производства может производиться исходя из заранее подготовленной сметы накладных расходов, включающей определенные нормы накладных расходов, основанные на количестве затраченных часов прямого труда, часов использования машины.
После определения соответствующей основы для распределения накладных расходов нормы этих расходов применяются при учете издержек производства непосредственно к отдельным операциям. Если отделение по учету издержек производства определяет накладные расходы на основе количества часов, отработанных машиной, документ по учету затрат, произведенных на выполнение операции, должен содержать графу, в которой указывается количество часов, отработанных машиной по каждой операции. Затем количество отработанных часов берется из карточек учета времени работы рабочих или из ежедневных производственных отчетов, вносится в эти графы, берут нормы накладных расходов и полученную сумму вносят в отчет о затратах, произведенных на выполнение операции, чтобы показать сумму накладных расходов по каждой операции.
Формы контрольного учета затрат в прерывном производстве. Фабрикантам, имеющим непрерывное производство, приходится его увязывать с конъюнктурой рынка и условиями реализации, обычно определяемыми научным прогнозом продаж. Эти фабриканты производят товары в запас, а не для выполнения заказов потребителей. Руководители производства ведут работу в пределах, необходимых для поддержания фактического производства в заранее определенном объеме.
Предприятие, работающее по заказам, может планировать объем производства лишь после получения заказов от потребителей. Лишь тогда руководители производства могут начать подготовку смет затрат, составление спецификации, списков материалов и определять потребности производства. С этого времени и до выполнения данной работы производственный отдел информирует отделение по учету издержек производства о затратах на выполнение работы и об изменениях в производстве, которые могут повлиять на затраты. Он выполняет эту задачу с помощью ряда отчетов, направляемых в отделение по учету издержек производства.
Наряд на работу. По получении заказа от потребителя производственный отдел составляет наряд на работу по указанной форме. Такой наряд содержит описание частей, требований на материалы, смету затрат рабочего времени и оплаты труда, дату окончания работы и последовательность выполнения операций. Отделение по учету издержек производства использует этот наряд для отнесения затрат на соответствующие счета. Производственные рабочие или руководители производства подписывают такого рода наряд после каждой операции, указывая тем самым, что работа, запланированная на этом участке, выполнена. Наряд затем передается на последующую операцию вместе с чертежами, синькой, спецификацией и другой необходимой документацией.
Передаточный талон. В результате возможной перегрузки данной установки, поломки машины или каких-либо затруднений с выполнением определенной операции на первоначально предназначенной для этого установке, производственный отдел иногда передает ответственность за ее выполнение с одной машины или установки на другую. При передаче операции выдается передаточный талон с указанием нового адреса ассигнования средств на выполнение данной операции. Отделение по учету издержек производства использует копию такого талона для того, чтобы внести изменения в кредитование и дебетирование соответствующих рабочих участков или в учет стоимости соответствующих заказов на выполнение работ.
Ярлыки брака и переделки. Бланком учета, аналогичным по назначению передаточному талону, является ярлык брака и переделки. Когда в брак идет большее количество материала, чем обычно, или когда операцию необходимо повторить, отдел производства подготавливает ярлык брака и переделки. Этот бланк информирует отделение по учету издержек производства о том, сколько потеряно материала и сколько было затрачено дополнительного времени, для того чтобы было можно соответственно учесть эти затраты.
Учет работы машин и рабочего. Другой ценной формой учета затрат является учет работы машины и рабочего. Заполняемый ежедневно или еженедельно обычно самими рабочими, работающими на машине, этот учетный документ показывает такие сведения, как общее время работы, произведенное количество изделий, общее количество брака, простои и причины простоев машин и брака. Отделение по учету издержек производства обычно получает эту отчетность каждый месяц и использует ее при сравнении фактических результатов с заранее установленными нормативами или программами, а также при подготовке для руководства еженедельных и ежемесячных сводок о затратах.

Специальные указания. Производство не всегда идет по плану. Время от времени случаются непредвиденные случаи, спешные задания и неожиданные перерывы. Они почти всегда влияют на затраты. Производственный отдел дает отделению по учету издержек производства специальные указания, когда перерывы останавливают или мешают производству. В этих указаниях упоминаются номера наряда, на который повлияли остановки или замедления в работе. Производственный отдел также направляет бухгалтерии специальное указание о всех спешных заданиях и специальных работах, которые должны быть выполнены досрочно.
Отчет о затратах на выполнение работ. Отчет о затратах на выполнение работ является основным отчетным документом в любой системе учета издержек производства в отрасли с прерывным характером производства. Точная форма отчета о затратах на выполнение работ в любой форме зависит от ряда факторов — вида и количества материалов, используемых в производстве, времени, необходимого для выполнения каждой работы, количества рабочих, непосредственно выполняющих каждую работу, метода, принятого для начисления накладных расходов, степени дробления на подразделения и децентрализации, количества применяемых норм накладных расходов и любых особых требований производства или учета (см. форму).

Основные черты отчета о затратах на выполнение работ всегда одинаковы. Он показывает, о какой работе идет речь, отражает полностью каждую выполненную работу (обычно путем указания номеров рабочих нарядов), показывает расходы на основные производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и накладные расходы по каждой работе, а также дает сводку всех затрат по группам.
При учете издержек производства все затраты, указанные в отчетах, записываются по мере их поступления. После выполнения производственного заказа отчет о затратах на выполненную работу помещается в картотеку отчетов по выполненным заказам. После этого дебетуется счет готовой продукции и кредитуется счет или счета незавершенного производства общей суммы затрат на работы, выполненные в течение месяца.
Суммарная сводка производственных затрат. По завершении работы отделение по учету издержек производства подготавливает сводку, указывающую количество заказов, количество изделий, сделанных по заказу, затраты на оплату труда производственных рабочих и стоимость основных материалов, накладные расходы, общую сумму затрат и затраты на единицу изделия.

Данные, необходимые для составления сводки производственных затрат (см. табл.), берутся из отчетов о затратах на выполнение работ (в конце каждого месяца или в зависимости от того, какой период подходит для цикла производственной деятельности, итог или итоги из этой формы должны относиться в дебет счета готовых изделий и кредит счета или счетов незавершенного производства. Кроме предоставления данных для внесения записей в счете главной книги завода, суммарная сводка производственных затрат является полезным источником информации для руководства).
Издержки производства и нормативные затраты. Мы много слышим о "нормативных затратах" в связи с калькуляцией издержек производства. Надежная система учета издержек производства важна для большинства промышленных предприятий любого размера. Однако система нормативных затрат не обязательна. Система учета издержек производства может функционировать без нормативных затрат.
Нормативные затраты представляют собой заранее определенные затраты на единицу каждого производимого продукта. Для определения нормативных затрат компания заранее рассчитывает количество и стоимость основных материалов, прямого труда и накладные расходы на каждую единицу данного изделия. Конечно, там, где нормативные затраты составляют часть системы учета издержек производства, общие результаты обычно бывают гораздо лучшими. При действии системы нормативных затрат руководство может определить заранее стоимость производства каждой единицы производимого продукта (используя систему нормативных затрат), определить фактические затраты на производство единицы данной продукции (с помощью метода учета себестоимости) и сравнить фактические затраты с нормативными и затратами в прошлом, чтобы определить, не слишком ли растут затраты.
Многие предприятия ведут свой учет издержек производства на основе затрат в прошлом, но все больше и больше производственных организаций начинает применять нормативные затраты. Нормативные затраты представляют собой расчет того, какими должны быть различные составные элементы затрат. Они разрабатываются только после продолжительного изучения и фактически основываются в некоторой степени на затратах в прошлом. Они постоянно меняются, чтобы соответствовать меняющимся условиям. При наличии нормативных затрат при учете издержек производства можно сравнивать фактические текущие затраты с нормативными фактическими затратами в прошлом для выявления тенденций в затратах и определения направлений, в которых усилия по сокращению затрат будут наиболее аффективными.
Иллюстрация показывает фактические затраты промышленной компании за 5 месяцев после того, как она установила нормативные затраты. Эти затраты относятся к 4 операциям при производстве одного продукта.
Операции
Фактические затраты (в долл.)
Нормативные затраты (в долл.)
апрель
март
февраль
январь
декабрь
Резание
2,10
2,15
2,18
2,24
2,30
2,00
Обработка
3,73
3,71
3,68
3,70
3,65
3,50
Сборка
4,55
4,60
4,58
4,65
4,68
4,50
Окраска
1,20
1,19
1,21
1,21
1,20
1,20

Отделение по учету издержек производства получило эти затраты на единицу продукции путем деления всех затрат в месяц по каждой операции на количество выполненных операций. Сопоставляя затраты на единицу за текущий период с затратами за предыдущие периоды и нормативными затратами, выявляют тенденции в затратах по каждой операции и сравнивают фактические затраты с нормативными. Из приведенных данных видно, что стоимость операции по резанию непрерывно уменьшается, снизившись с 2,3 долл. на операцию в декабре до 2,1 долл. в апреле. Затраты по обработке, напротив, непрерывно растут, затраты по сборке слегка уменьшились, а по окраске — остались стабильными.
Сравнение фактических затрат с нормативными показывает, что затраты слишком велики по всем операциям, за исключением окраски. Сравнение показывает, насколько фактические затраты отличаются от нормативных по каждой операции. Руководство должно принять меры к тому, чтобы привести фактические затраты в соответствие с нормативными. Если это невозможно, то тогда разрабатывают более реалистичные нормы затрат.
Реальные нормативные затраты позволяют при учете издержек производства определять вероятную стоимость производства единицы или всей продукции до начала производства. Это позволяет компании добиваться заказов на выполнение определённых работ с гарантией получения прибыли. С началом производства отделение по учету издержек производства приступает к контролю фактических и нормативных затрат. Поддерживая нормативные затраты на уровне фактических затрат, и наоборот, отделение по учету издержек производства использует систему нормативных затрат для контроля и оценки общих результатов.
Содержание
 
www.pseudology.org